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Assouplissement du régime fiscal des apports partiels d'actifs

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Catégorie : Actualité fiscale et droit des sociétés
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Application du régime de faveur des fusions aux apports partiels d'actifs

L'article 23 de la seconde loi de finances rectificative pour 2017 assouplit le régime fiscal des apports partiels d'actifs, notamment en supprimant l'engagement de conservation des titres reçus en contrepartie de l'apport pendant trois ans, lorsque l'apport porte sur une branche complète d'activité.

Conformément à l'article 210-B du CGI dans sa rédaction en vigueur avant les modifications apportées par la seconde loi de finances rectificative pour 2017, le régime de faveur des fusions prévu aux articles 210-A et suivants du CGI était applicable de plein droit aux opérations d'apports partiels d'actifs lorsque les conditions suivantes étaient réunies :

  • L'apport portait sur une branche complète d'activité.

    Pour mémoire, une branche complète d'activité est définie par la directive fusion comme l'ensemble des éléments d'actif et de passif d'une division d'une société qui constituent, du point de vue de l'organisation, une exploitation autonome, c'est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens (cette exploitation autonome doit être établie chez la société apporteuse comme chez la société bénéficiaire de l'apport).

    Sont également assimilées à une branche complète d'activité les participations portant sur plus de 50% du capital social de la société dont les titres sont apportés, sous réserve que l'apporteur ne reçoive pas une soulte excédant 10% de la valeur nominale des titres attribués ou excédant la plus-value réalisée. Il en est de même des apports de participations conférant à la société bénéficiaire des apports la détention directe de plus de 30% des droits de vote dans la société dont les titres sont apportés lorsqu'aucun autre associé ne détient, directement ou indirectement, une fraction des droits de vote supérieure, ainsi que des apports effectués au profit de sociétés détenant déjà plus de 30% des droits de vote, si la société bénéficiaire desdits apports acquiert de ce fait la fraction des droits de vote la plus élevée dans la société.
  • La société apporteuse devait prendre l'engagement, dans le traité d'apport, de conserver pendant trois ans les titres remis en contrepartie de l'apport et de calculer ultérieurement les plus-values de cession afférentes à ces titres par référence à la valeur que les biens apportés avaient, du point de vue fiscal, dans ses propres écritures.

A défaut de respecter ces conditions, le régime de faveur des fusions n'était pas applicable de plein droit. Toutefois, il était possible de demander l'application de ce dispositif dans le cadre d'un agrément délivré par l'administration fiscale.

Cet agrément était délivré lorsque les conditions suivantes étaient réunies :

  • l'opération est justifiée par un motif économique, se traduisant notamment par l'exercice par la société bénéficiaire de l'apport d'une activité autonome ou l'amélioration des structures, ainsi que par une association entre les parties ;
  • l'opération n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscales ;
  • les modalités de l'opération permettent d'assurer l'imposition future des plus-values placées en sursis d'imposition.

Pour plus de détails concernant le régime de faveur des fusions, veuillez consulter l'article « Régime fiscal des fusions et transmissions universelles du patrimoine ».

L'article 23 de la seconde loi de finances rectificative pour 2017 assouplit le régime fiscal des apports partiels d'actifs à trois points de vue.

Premièrement, elle ajoute à la liste des éléments assimilés à une branche complète d'activité les opérations d'apport de titres venant renforcer une participation majoritaire (i.e. de plus de 50% du capital social) déjà détenue par la société bénéficiaire de l'apport.

Deuxièmement, la condition de conservation, pendant trois ans, des titres remis en contrepartie de l'apport est supprimée lorsque l'apport porte sur une branche complète d'activité ou des éléments qui y sont assimilés.

De même, l'engagement de calculer les plus-values de cession afférentes aux titres remis en contrepartie de l'opération d'apport par référence à la valeur que les biens apportés avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société apporteuse n'a plus à être pris dans l'acte d'apport mais constitue une simple conséquence de l'application du régime de faveur des fusions.

Troisièmement, lorsque l'apport ne porte pas sur une branche complète d'activité (ou sur des éléments assimilés), le régime spécial des fusions continue d'être applicable sur agrément accordé par l'administration fiscale mais les conditions de sa délivrance sont modifiées. Cet agrément est désormais octroyé lorsque les trois conditions cumulatives suivantes sont réunies :

  • L'opération est justifiée par un motif économique, se traduisant notamment par l'exercice par la société bénéficiaire de l'apport d'une activité autonome et l'amélioration des structures, ainsi que par une association entre les parties formalisée par un engagement de conservation des titres remis en échange de l'apport pendant trois ans ;
  • Les dispositions de l'article 210-A du CGI sont respectées ;
  • Les modalités de l'opération permettent d'assurer l'imposition future des plus-values mises en sursis d'imposition.
Clotilde Cattier

Clotilde Cattier, avocate spécialisée en fiscalité, inscrite au Barreau de Paris.
Contact : contact@clotilde-cattier.com

Après avoir passé deux ans chez STC Partners et six ans chez Taj (Deloitte), Clotilde a rejoint le cabinet Room Avocats, en Suisse. Elle partage son temps entre Paris et la Suisse.

Ses principaux domaines d'intervention, en fiscalité française et internationale, sont les suivants :

  • fiscalité patrimoniale (restructuration de patrimoine, transmission de patrimoine, acquisition/détention/cession de biens immobiliers, etc.) ;
  • fiscalité des particuliers (imposition des cadres internationaux et des dirigeants, traitement fiscal des pensions de retraite versées sous forme de capital, etc.) ;
  • installation en Suisse de personnes physiques et de sociétés ;
  • fiscalité générale des entreprises (restructurations, assistance à contrôle fiscale, intégration fiscale, problématiques de remontée des liquidités, etc.) ;
  • fiscalité immobilière (fiscalité des marchands de biens et des promoteurs immobiliers) ;
  • fiscalité internationale (transactions transfrontalières, traitement fiscal des flux internationaux, etc.) ;
  • opérations de fusions-acquisitions ;
  • régularisation de la situation fiscale des français détenant des avoirs non déclarés à l'étranger.

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