Le Conseil constitutionnel, saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité (QPC), a déclaré contraires à la Constitution les dispositions du second alinéa du paragraphe IV de l'article 1736 du code général des impôts (CGI) dans sa rédaction issue de la loi du 14 mars 2012 (loi de finances rectificatives pour 2012), dans une décision du 22 juillet 2016 (Décision du Conseil constitutionnel n°2016-554 QPC du 22 juillet 2016).
Pour mémoire, le second alinéa du paragraphe IV de l'article 1736 du CGI prévoyait que :
« IV.-2. Les infractions aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A et de l'article 1649 A bis sont passibles d'une amende de 1 500¤ par compte ou avance non déclaré. Toutefois, pour l'infraction aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A, ce montant est porté à 10 000¤ par compte non déclaré lorsque l'obligation déclarative concerne un Etat ou un territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires.
Si le total des soldes créditeurs du ou des comptes à l'étranger non déclarés est égal ou supérieur à 50 000¤ au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite, l'amende par compte non déclaré est égale à 5 % du solde créditeur de ce même compte, sans pouvoir être inférieure aux montants prévus au premier alinéa du présent 2. »
Le Conseil constitutionnel relève que cette amende est encourue « même dans l'hypothèse où les sommes figurant sur ces comptes n'ont pas été soustraites frauduleusement à l'impôt ». Il en conclut qu'« en prévoyant une amende proportionnelle pour un simple manquement à une obligation déclarative, le législateur a instauré une sanction manifestement disproportionnée à la gravité des faits qu'il a entendu réprimer. Dès lors, (...) les dispositions contestées, qui méconnaissent le principe de proportionnalité des peines, doivent être déclarées contraires à la Constitution ».
L'abrogation de l'amende de 5% est immédiate et rétroactive, dans la mesure où cette décision est applicable aux amendes prononcées « qui n'ont pas donné lieu à un jugement devenu définitif ou pour lesquelles une réclamation peut encore être formée ».
Les premières conséquences de cette décision :
1) Dès à présent, on retourne à l'ancien système : amende forfaitaire de 1 500¤ (pour les comptes bancaires ouverts en Suisse) ou de 10 000¤, par compte non déclaré.
2) Cette décision va avoir des conséquences immédiates sur le traitement des dossiers de régularisation par le STDR (dans le système qui était jusqu'à présent en vigueur, l'amende de 5% était ramenée à 3 % pour les fraudeurs qualifiés d'« actifs » et à 1,5% pour les fraudeurs qualifiés de « passifs »).
En outre, il est probable que cette décision précipite une nouvelle modification de la circulaire Cazeneuve du 21 juin 2013, déjà modifiée par les circulaires ministérielles du 12 décembre 2013 et du 10 décembre 2014 (réforme qui était de toute façon déjà envisagée par Bercy).
3) La décision du Conseil constitutionnel n'a, en principe, pas d'incidence sur les transactions portant sur des dossiers de régularisation qui ont déjà été signées entre les contribuables concernés et le STDR, ces transactions étant devenues définitives. Toutefois, cette situation vient créer une rupture d'égalité entre ces contribuables et ceux dont le dossier est toujours en attente de traitement par le STDR (pour mémoire, selon les derniers chiffres publiés, environ 30 000 dossiers sont toujours en attente de traitement, pour 15 000 ayant déjà fait l'objet d'une transaction). Le STDR ayant reçu pour instructions de traiter en priorité les dossiers de régularisation à forts enjeux pour l'Etat français (avoirs régularisés supérieurs à 1 M¤), les contribuables qui se sont régularisés et ont déjà signé une transaction peuvent être particulièrement lésés par rapport aux autres contribuables concernés, compte tenu de la situation créée par la décision du Conseil constitutionnel.
Il sera également intéressant de suivre la position du STDR à ce sujet.
4) Par ailleurs, il est probable qu'une nouvelle loi vienne durcir le montant de l'amende forfaitaire pour les défauts de déclaration de comptes bancaires ouverts à l'étranger à compter des déclarations d'impôt sur le revenu portant sur l'année 2016, sans toutefois que cette loi ne puisse avoir un effet rétroactif, l'amende ayant un caractère pénal.
5) La motivation de la décision du Conseil constitutionnel est intéressante (« En prévoyant une amende proportionnelle pour un simple manquement à une obligation déclarative, le législateur a instauré une sanction manifestement disproportionnée à la gravité des faits qu'il a entendu réprimer ») en ce qu'elle peut s'appliquer à de nombreuses autres sanctions pour manquements déclaratifs prévues par le CGI. Ainsi, cette décision peut, implicitement, s'appliquer aux dispositions du paragraphe IV bis du CGI, qui disposent :
« IV bis.- Les infractions à l'article 1649 AB [concerne les structures interposées : trust, fondations] sont passibles d'une amende de 20 000 ¤ ou, s'il est plus élevé, d'un montant égal à 12,5 % des biens ou droits placés dans le trust ainsi que des produits qui y sont capitalisés. »
