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La nouvelle clause anti-abus applicable au régime mère-fille

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Catégorie : Actualité fiscale et droit des sociétés
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[Régime mère-fille] Publication des commentaires relatifs à la clause anti-abus

L'administration fiscale a très récemment publié ses commentaires relatifs la clause anti-abus applicable dans le cadre du régime mère-fille, introduite par la loi de finances rectificative pour 2015. Ces commentaires font l'objet d'une consultation publique jusqu'au 7 juillet 2016.

L'article 29 de loi de finances rectificative pour 2015 (loi n°2015-1786 du 29 décembre 2015) a introduit une clause anti-abus, visant à empêcher l'application du régime mère-fille aux montages non authentiques compte-tenu de l'ensemble des faits et circonstances pertinents, dès lors que ces montages ont été mis en place pour obtenir, à titre d'objectif principal ou au titre d'un des objectifs principaux, un avantage fiscal allant à l'encontre de la finalité du régime mère-fille (i.e. l'élimination de la double imposition des revenus distribués par une filiale au niveau de la société mère).

Le texte précise qu'un montage peut comprendre plusieurs étapes ou parties et qu'il est considéré comme non authentique dans la mesure où il n'est pas mis en place pour des motifs commerciaux valables qui reflètent la réalité économique.

Pour plus de détails concernant le régime mère-fille, nous vous invitons à consulter les articles suivants :

Cette clause anti-abus reprend à l'identique celle prévue par la directive 2011/96/UE du Conseil du 3 novembre 2011, modifiée par la directive 2015/121 du Conseil du 27 janvier 2015, dont l'objectif était d'écarter tout usage détourné de l'exonération de retenue à la source au titre des dividendes versés entre sociétés établies dans des Etats membres différents.

Ainsi, l'exonération résultant de l'application du régime mère-fille pourrait être remise en cause lorsque le montage en cause répond aux caractéristiques cumulatives suivantes :

  • avoir parmi ses objectifs principaux l'obtention de l'exonération contrairement à la finalité du régime ;
  • être dépourvu de motif commercial valable.

Dans ses commentaires, publiés très récemment (i.e. le 7 juin 2016) et faisant l'objet d'une consultation publique jusqu'au 7 juillet 2016, l'administration fiscale précise (BOI-IS-BASE-10-10-10-10-20160607, n°180 et suivants) :

  • la notion d'objectif principal : l'analyse du caractère principal d'un des objectifs résulte d'une appréciation de fait tenant notamment compte de l'évaluation de l'avantage fiscal résultant de l'application du régime d'exonération des dividendes, par rapport à l'ensemble des gains ou avantages obtenus par le montage considéré ;
  • la notion de motifs commerciaux valables : cette notion s'entend au sens large de toute justification économique même non liée à l'exercice d'une activité commerciale au sens de l'article 34 du CGI. Seraient susceptibles d'être considérées comme présentant des motifs commerciaux valables des structures de détention patrimoniale, d'activités financières ou des structures répondant à un objectif organisationnel.

L'administration fiscale signale en outre que, dans le cas où un montage procure des avantages à la fois d'ordre économique et fiscal, mais où l'avantage d'ordre économique est très marginal par rapport à l'avantage fiscal obtenu, le motif économique serait susceptible d'être considéré comme non valable.

L'analyse du caractère valable du motif économique résulte donc d'une appréciation au cas par cas, au regard des objectifs et des effets du montage.

Par ailleurs, l'administration fiscale indique que la clause anti-abus est distincte de la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du LPF et que le bénéfice du régime mère-fille peut, dans un premier temps, être remise en cause sur le fondement de cette clause, puis, dans un second temps, sur le fondement de la procédure de répression des abus de droit, si les conditions d'application de cette dernière procédure sont réunies.

Les nouveaux commentaires relatifs à la clause anti-abus contenus aux III § 180 à 260 du BOI-IS-BASE-10-10-10-10 font l'objet d'une consultation publique du 07/06/2016 jusqu'au 07/07/2016 inclus pour permettre aux personnes intéressées d'adresser leurs remarques éventuelles à l'administration. Ces remarques doivent être formulées par courriel adressé à l'adresse suivante : bureau.b1-dlf@dgfip.finances.gouv.fr. Seules les contributions signées seront examinées. Dès la présente publication, les contribuables peuvent se prévaloir de ces commentaires jusqu'à leur éventuelle révision à l'issue de la consultation.

Ces commentaires administratifs, bien que très généraux, sont plutôt favorables, dans la mesure où ils prévoient une définition large de la notion de "motif commercial valable".

Toutefois, ils laissent planer un certain nombre d'incertitudes, dès lors que l'appréciation des motifs commerciaux se fait de manière subjective, au cas par cas, et implique une analyse de l'avantage résultant de l'application du régime mère-fille par rapport à l'ensemble des gains ou avantages obtenus du montage considéré, sans que les critères permettant d'effectuer cette analyse soient explicités.

Ces commentaires ne permettent donc pas d'exclure le risque de remise en cause du régime d'exonération des dividendes lorsque les dividendes sont perçus par une société holding n'exerçant aucune activité commerciale.

Aucun éclairage concluant ne peut être recherché du côté de la jurisprudence, dès lors que, compte-tenu de son caractère nouveau, cette clause anti-abus n'a pas encore été examinée par les tribunaux français ni par la CJUE.

Il résulte de cette situation une relative incertitude juridique.

 

Clotilde Cattier

Clotilde Cattier, avocate spécialisée en fiscalité, inscrite au Barreau de Paris.
Contact : contact@clotilde-cattier.com

Après avoir passé deux ans chez STC Partners et six ans chez Taj (Deloitte), Clotilde a rejoint le cabinet Room Avocats, en Suisse. Elle partage son temps entre Paris et la Suisse.

Ses principaux domaines d'intervention, en fiscalité française et internationale, sont les suivants :

  • fiscalité patrimoniale (restructuration de patrimoine, transmission de patrimoine, acquisition/détention/cession de biens immobiliers, etc.) ;
  • fiscalité des particuliers (imposition des cadres internationaux et des dirigeants, traitement fiscal des pensions de retraite versées sous forme de capital, etc.) ;
  • installation en Suisse de personnes physiques et de sociétés ;
  • fiscalité générale des entreprises (restructurations, assistance à contrôle fiscale, intégration fiscale, problématiques de remontée des liquidités, etc.) ;
  • fiscalité immobilière (fiscalité des marchands de biens et des promoteurs immobiliers) ;
  • fiscalité internationale (transactions transfrontalières, traitement fiscal des flux internationaux, etc.) ;
  • opérations de fusions-acquisitions ;
  • régularisation de la situation fiscale des français détenant des avoirs non déclarés à l'étranger.

La nouvelle clause anti-abus applicable au régime mère-fille


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