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Régimes dérogatoires applicables aux plus-values réalisées à l'occasion de la cession d'une entreprise individuelle

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Catégorie : Actualité fiscale et droit des sociétés
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Modifié le 04/11/2015
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Le législateur a mis en place plusieurs régimes dérogatoires au droit commun qui permettent d'exonérer ou de reporter l'imposition des plus-values constatées lors de la cession d'une entreprise individuelle.

Le présent article présente, de manière synthétique, l'ensemble de ces dispositifs.

 

Transmission d'entreprises ayant une valeur inférieure à 500 k¤

(article 238 quindecies du CGI)

L'article 238 quindecies du CGI prévoit un régime d'exonération totale ou partielle des plus-values réalisées à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle (à titre gratuit ou à titre onéreux), à condition que l'activité de l'entreprise transmise ait été exercée pendant au moins cinq ans.

Le caractère total ou partiel de l'exonération dépend de la valeur des éléments transmis :

  • L'exonération est totale lorsque la valeur des éléments transmis est inférieure à 300 k¤.
  • L'exonération est partielle lorsque la valeur des éléments transmis est comprise entre 300 k¤ et 500 k¤. La fraction exonérée est déterminée en appliquant le rapport suivant au montant de la plus-value réalisée : (500 k¤ - valeur des éléments transmis) / (500 k¤ - 300 k¤).

L'exonération (totale ou partielle) porte sur toutes les plus-values réalisées à l'occasion de la transmission, à court terme comme à long terme, à l'exception des plus-values immobilières qui demeurent imposables dans les conditions de droit commun (ces dernières peuvent toutefois bénéficier d'un abattement pour durée de détention - Voir §6 du présent article).

Le dispositif ne s'applique pas lorsque le cédant possède, à la date de la cession, le contrôle de l'entreprise cessionnaire, du fait de la participation qu'il y détient ou des fonctions qu'il y exerce.

Remarque 1
Ce dispositif s'applique également en cas de transmission d'une branche complète d'activité ou de l'intégralité des parts ou droits dans une société de personnes relevant de l'impôt sur le revenu, détenues par un associé exerçant son activité professionnelle dans le cadre de ladite société.

Remarque 2
Ce régime n'est pas cumulable avec un autre régime d'exonération ou de report d'imposition des plus-values, à l'exception des dispositifs prévus à aux articles 151 septies A et 151 septies B du CGI.

 

Exonération d'impôt sur les plus-values lorsque le chiffre d'affaires demeure inférieur à certains seuils

(art. 151 septies du CGI)

Les plus-values professionnelles réalisées par le contribuable relevant de l'impôt sur le revenu peuvent bénéficier d'une exonération totale ou partielle lorsque le chiffre d'affaires dudit contribuable demeure inférieur à certains seuils.

Entreprises concernées

Toutes les entreprises exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale entrent dans le champ d'application de cette exonération, quel que soit leur régime d'imposition, à condition que l'activité soit exercée à titre professionnel.

Cette exonération des plus-values est subordonnée à la condition que l'activité ait été exercée pendant cinq ans à compter de la date du début de l'exercice effectif à titre professionnel. Ce délai de cinq ans trouve son terme à la clôture de l'exercice au cours duquel la plus-value est réalisée.

Plus-values concernées

Peuvent bénéficier du dispositif de l'article 151 septies du CGI les plus-values réalisées à l'occasion de la cession de tous éléments de l'actif immobilisé, à l'exception des terrains à bâtir et des concessions de licences de marques ou d'exploitation de brevets.

Le terme "cession" couvre les opérations suivantes : vente, donation, apport en société, cessation d'activité, retrait du patrimoine privé, etc.

Montant des recettes

Exonération totale

Les plus-values de cession de l'actif immobilisé sont intégralement exonérées lorsque la moyenne du chiffre d'affaires du cédant, enregistré au titre des exercices clos au cours des deux années civiles qui précèdent la date de clôture de l'exercice de réalisation de la plus-value, n'excède pas les limites suivantes :

  • 250 000 ¤ HT pour les entreprises industrielles et commerciales de vente ou de fourniture de logement (à l'exception des locations meublées) ;
  • 90 000 ¤ HT pour les autres entreprises (i.e. prestataires de services et bénéfices non commerciaux).

Exonération partielle

Les plus-values de cession de l'actif immobilisé sont partiellement exonérées lorsque la moyenne du chiffre d'affaires du cédant, enregistré au titre des exercices clos au cours des deux années civiles qui précèdent la date de clôture de l'exercice de réalisation de la plus-value, est comprise entre les limites suivantes :

  • moyenne du chiffre d'affaires comprise entre 250 000 ¤ HT et 350 000 ¤ HT pour les entreprises industrielles et commerciales de vente ou de fourniture de logement (à l'exception des locations meublées) ;
  • moyenne du chiffre d'affaires comprise entre 90 000 ¤ HT et 126 000 ¤ HT pour les autres entreprises.

Le montant de la plus-value exonérée est déterminé en application du rapport suivant :

Différence entre 350 000 ¤ (ou 126 000 ¤) et le montant des recettes

100 000 ¤ [1] (ou 36 000 ¤ [2])

Il s'agit donc d'une exonération partielle dégressive : plus le montant de la moyenne des recettes des deux années civiles précédentes est proche de 350 000 ¤ ou 126 000 ¤, moins le montant de l'exonération est élevé.

Appréciation des seuils

Les recettes à prendre en compte pour l'appréciation des seuils ci-dessus s'entendent de la moyenne des recettes (à l'exception des produits financiers [3] et des produits exceptionnels) hors taxes réalisées au titre des exercices clos au cours des deux années civiles qui précèdent la date de clôture de l'exercice de réalisation de la plus-value. Les recettes sont en principe rattachées à un exercice conformément au principe des créances acquises (et non pas les recettes effectivement encaissées).

Lorsque l'entreprise a clôturé, au cours des deux années civiles précédant la date de clôture, des exercices d'une durée inférieure ou supérieure à douze mois, les recettes de chaque exercice sont ramenées à douze mois. De même, si plusieurs exercices sont clôturés au cours de la même année civile, le montant des recettes des différents exercices est cumulé.

Remarque 1
Ce dispositif s'applique également en cas de l'intégralité des parts ou droits dans une société de personnes relevant de l'impôt sur le revenu, détenues par un associé exerçant son activité professionnelle dans le cadre de ladite société.

Remarque 2
Ce régime n'est pas cumulable avec un autre régime d'exonération ou de report d'imposition des plus-values, à l'exception des dispositifs prévus aux articles 151 septies A et 151 septies B du CGI.

 

Apport en société d'une entreprise individuelle

(article 151 octies du CGI)

Les personnes physiques exploitant une entreprise individuelle peuvent apporter leur entreprise à une société tout en bénéficiant d'un régime optionnel de report d'imposition de la plus-value réalisée à l'occasion de cet apport.

Le dispositif s'applique quels que soient la nature de l'activité de l'entreprise individuelle (industrielle, commerciale, artisanale, non commerciale ou agricole) et son régime d'imposition.

La forme et le régime d'imposition de la société bénéficiaire de l'apport sont également indifférents.

Remarque
Les immeubles affectés à l'exploitation individuelle peuvent ne pas être apportés à la société bénéficiaire, à condition d'être mis à la disposition de ladite société dans le cadre d'un bail d'une durée minimale de neuf ans. Cette faculté entraîne le transfert des immeubles dans le patrimoine privé de l'exploitant ainsi que la taxation de la plus-value de retrait d'actif en résultant. En cas de rupture ou de non-renouvellement du contrat de bail, le report prend immédiatement fin et les plus-values en report deviennent immédiatement taxables.

L'option pour le régime spécial permet à l'apporteur de bénéficier d'un régime comparable au régime de faveur des fusions :

  • pour les plus-values constatées sur les immobilisations non amortissables, d'un report d'imposition jusqu'à la cession, par la société bénéficiaire, des immobilisations concernées ou jusqu'à la cession (vente, apport à une société, etc.) des titres reçus en rémunération de l'apport, leur rachat ou leur annulation. Le report d'imposition est en revanche maintenu en cas de transmission à titre gratuit de la pleine propriété ou de la nue-propriété des titres reçus en échange de l'apport, à condition que le bénéficiaire s'engage à acquitter l'impôt afférent en cas de réalisation d'un des événements précités ;
  • pour les immobilisations amortissables, d'une exonération, dans la mesure où les plus-values sur ce type de biens sont réintégrées aux bénéfices imposables au taux de droit commun de la société bénéficiaire. La réintégration est effectuée de manière échelonnée, sur une durée de quinze ans pour les constructions et de cinq ans pour la généralité des biens. 
  • pour les profits sur stocks, d'une exonération, si la société bénéficiaire les inscrit à son actif pour la valeur figurant dans le dernier bilan de l'entreprise apportée et calcule le profit des cessions futures à partir de cette valeur.

L'option pour ce régime spécial est exercée dans l'acte d'apport ou de constitution de société. A défaut, l'ensemble des plus-values serait immédiatement taxable.

Les obligations et formalités liées à la cessation d'entreprise demeurent applicables (à l'exception de la taxation immédiate des plus-values).

Enfin, plusieurs types de documents de suivi des plus-values doivent être joints aux déclarations de résultats de l'apporteur et de la société bénéficiaire des apports.

Remarque 1
Ce régime n'est pas cumulable avec un autre régime d'exonération ou de report d'imposition des plus-values.

Remarque 2
En principe, l'apport d'une entreprise individuelle entraîne le paiement de droits d'enregistrement. Toutefois, l'apport d'un fonds de commerce ou d'une clientèle, d'un immeuble ou d'un droit à bail à une société soumise à l'impôt sur les sociétés peut bénéficier d'une exonération de droits d'enregistrement, à condition, notamment, que l'apporteur prenne l'engagement de conserver pendant trois ans les titres reçus en échange de l'apport.

 

Régime spécifique applicable en cas de départ à la retraite de l'exploitant

(article 151 septies A du CGI)

Les plus-values réalisées à l'occasion de la cession à titre onéreux d'une entreprise individuelle, cette cession ayant pour cause le départ à la retraite de l'exploitant, peuvent bénéficier d'une exonération. Cette exonération s'applique quelle que soit la nature de l'activité professionnelle cédée.

Ce dispositif est applicable à condition, notamment, que :

  • l'entreprise cédée emploie moins de 250 salariés et réalise un chiffre d'affaires inférieur à 50 m¤ ou a un total de bilan inférieur à 43 m¤ ;
  • l'activité a été exercée pendant au moins cinq ans ;
  • le cédant ne contrôle pas le cessionnaire (i.e. pas de détention de plus de 50% des droits de vote ou des droits dans les bénéfices de la société cessionnaire) ;
  • le cédant cesse toute fonction dans l'entreprise cédée. Le départ à la retraite, la cessation des fonctions et la cession de l'entreprise doivent intervenir dans un délai de 24 mois, quel que soit l'ordre de réalisation de ces événements.

L'exonération s'applique à la totalité des plus-values, à court terme comme à long terme, dégagées à l'occasion de la cession de l'entreprise individuelle, à l'exception des plus-values immobilières qui demeurent imposables dans les conditions de droit commun (il est toutefois possible d'appliquer l'abattement pour durée de détention prévu à l'article 151 septies B du CGI).

Certaines plus-values en report d'imposition, devenant en principe taxable lors de la cession, peuvent également être exonérées (par exemple, plus-values en report d'imposition suite à l'application de l'article 151 octies du CGI).

L'option pour ce régime est effectuée lors du dépôt de la déclaration de cessation.

Remarque
Ce régime n'est pas cumulable avec le dispositif prévu à l'article 151 octies du CGI. Il peut en revanche se combiner avec les régimes de faveur des articles 151 septies et 238 quindecies du CGI.

 

Régime applicable en cas de transmission à titre gratuit d'une entreprise

(article 41 du CGI)

Les plus-values professionnelles, à court terme comme à long terme, constatées sur les éléments d'actifs d'une entreprise individuelle transmise à titre gratuit (donation ou succession) peuvent bénéficier d'un report d'imposition, destiné à éviter la taxation immédiate des plus-values. Ce report est transformé en exonération définitive de la totalité des plus-values en report si au moins l'un des bénéficiaires de la transmission poursuit l'activité pendant au moins cinq ans.

L'option pour ce dispositif est exercée, expressément, par le ou les bénéficiaire(s) de la transmission à titre gratuit, au moment où ils acceptent ladite transmission. Un formalisme de suivi des plus-values en report doit être respecté chaque année.

Ce dispositif est applicable à condition, notamment, que :

  • l'entreprise individuelle transmise exerce une activité commerciale, non commerciale ou agricole ;
  • la transmission porte sur l'ensemble des éléments de l'actif immobilisés affectés à l'exercice de l'activité professionnelle (les immeubles peuvent cependant ne pas être transmis) ;
  • le bénéficiaire inscrit les biens reçus à son actif pour leur valeur réelle à la date de la transmission et les amortit sur cette base ;
  • au moins un des bénéficiaires poursuit personnellement l'activité transmise pendant au moins cinq ans, dans les mêmes conditions.

Les plus-values constatées sur les éléments d'actifs transmis font l'objet d'un report d'imposition, qui prend fin si les biens transmis sont cédés ou si l'activité transmise est mise en location-gérance, vendue ou cesse dans les cinq ans suivant sa transmission. Lorsque le report prend fin, les plus-values en report deviennent totalement ou partiellement (selon qu'un bien est cédé ou la totalité de l'activité vendue ou cessée) imposables au nom des bénéficiaires de la transmission.

Si les biens sont conservés et l'activité poursuivie pendant au mois cinq ans à compter de la date de transmission, le report se transforme en exonération définitive. Toutefois, le report d'imposition peut, sous réserve du respect de certaines conditions, être maintenu en cas de nouvelle transmission à titre gratuit ou d'apport en société dans les conditions de l'article 151 octies du CGI intervenant dans le délai de cinq ans.

Remarque
Ce régime n'est pas cumulable avec les dispositifs prévus aux articles 151 septies et 238 quindecies du CGI.

 

Abattement pour durée de détention sur les plus-values immobilières à long terme

(article 151 septies B du CGI)

Les plus-values immobilières professionnelles à long terme, réalisées par les entreprises relevant de l'impôt sur le revenu, peuvent bénéficier d'un abattement pour durée de détention. Ce dispositif est largement inspiré du dispositif mis en place pour les personnes physiques dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé.

Ainsi, ces plus-values immobilières sont imposées après application d'un abattement de 10% par année de détention au delà de la cinquième, conduisant à une exonération totale de la plus-value au delà de quinze ans de détention. Le point de départ du délai correspond à la date d'inscription du bien à l'actif de l'entreprise (ou sur le registre des immobilisations pour les professions non commerciales), le terme du délai étant constitué par le fait générateur de la plus-value.

Ce dispositif s'applique aux cessions effectuées par les entreprises individuelles, quels que soient leur régime d'imposition et leur activité (commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole). Il couvre l'ensemble des plus-values immobilières réalisées par les entreprises individuelles, peu important les circonstances de leur réalisation (y compris en cas de retrait d'un bien immobilier professionnel dans le patrimoine privé de l'exploitant), dès lors que l'actif immobilier (immeuble, bâti ou non bâti, à l'exception des terrains à bâtir, et droits dans des sociétés à prépondérance immobilières ou afférent à un contrat de crédit-bail immobilier) est affecté à l'exploitation de l'entreprise.

Remarque
Ce régime peut se cumuler avec les dispositifs d'exonération prévus aux articles 151 septies, 151 septies A et 238 quindecies du CGI, ainsi qu'avec les mécanismes de report d'imposition des articles 41 et 151 octies du CGI.

 

[1] Soit 350 000 ¤ - 250 000 ¤

[2] Soit 126 000 ¤ et 90 000¤

[3] Sauf lorsque ces produits constituent l'activité même de l'entreprise.

 

Clotilde Cattier

Clotilde Cattier, avocate spécialisée en fiscalité, inscrite au Barreau de Paris.
Contact : contact@clotilde-cattier.com

Après avoir passé deux ans chez STC Partners et six ans chez Taj (Deloitte), Clotilde a rejoint le cabinet Room Avocats, en Suisse. Elle partage son temps entre Paris et la Suisse.

Ses principaux domaines d'intervention, en fiscalité française et internationale, sont les suivants :

  • fiscalité patrimoniale (restructuration de patrimoine, transmission de patrimoine, acquisition/détention/cession de biens immobiliers, etc.) ;
  • fiscalité des particuliers (imposition des cadres internationaux et des dirigeants, traitement fiscal des pensions de retraite versées sous forme de capital, etc.) ;
  • installation en Suisse de personnes physiques et de sociétés ;
  • fiscalité générale des entreprises (restructurations, assistance à contrôle fiscale, intégration fiscale, problématiques de remontée des liquidités, etc.) ;
  • fiscalité immobilière (fiscalité des marchands de biens et des promoteurs immobiliers) ;
  • fiscalité internationale (transactions transfrontalières, traitement fiscal des flux internationaux, etc.) ;
  • opérations de fusions-acquisitions ;
  • régularisation de la situation fiscale des français détenant des avoirs non déclarés à l'étranger.

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