Dans le cadre de l'exercice de leur profession, les commissaires aux comptes mettent en ½uvre différentes réglementations ayant des sources diverses. Le respect des textes s'impose aux commissaires aux comptes. Les missions réalisées par le commissaire aux comptes sont soit légales (certifications des comptes) soit contractuelles.
Quelles normes régissent les missions du commissariat aux comptes ?
La réglementation dont dépend le commissaire aux comptes est représentée par :
- le Code de déontologie ;
- le Code de commerce ;
- les normes d'exercice professionnel ;
- les normes comptables.
On parle alors de référentiel normatif : ce sont l'ensemble des textes applicables au professionnel dans l'exercice de ses fonctions.
Le Code de déontologie
La dernière mise à jour du Code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes (Annexe 8-1 du Livre VIII du Code de commerce, partie réglementaire) date du 25 mars 2020. Ce Code de déontologie se compose de 2 parties.
La première partie porte sur les dispositions communes applicables aux commissaires aux comptes lors de l'exercice de leur profession. Au sein de cette partie, sont évoqués les principes de comportements, le fonctionnement des honoraires, les modalités de conduite de la mission et de publicité ainsi que les limites et interdictions.
La seconde partie apporte des dispositions complémentaires notamment sur l'exercice en réseau, les incompatibilités, le traitement des risques et les modalités d'acceptation et de déroulement de la mission d'audit légal.
Le Code de commerce
La profession réglementée du commissaire aux comptes est régie par les dispositions présentées aux articles L. 823-9 et suivants du Code de commerce. Ces textes permettent de définir la mission du commissaire aux comptes et les modalités d'exercice de celle-ci.
Dans son article L821-11, le Code de commerce précise notamment que le commissaire aux comptes doit appliquer les normes d'audit internationales adoptées par la Commission européenne et qu'en l'absence de ces normes ce sont les normes d'exercice professionnel adoptées par la Haute Autorité de l'Audit (H2A) qui doivent être mises en ½uvre.
Le Haut Conseil du Commissariat aux Comptes (H3C) a évolué en Haute Autorité de l'Audit (H2A), reflétant l'élargissement de ses missions, incluant la certification des informations de durabilité, et l'intégration de nouveaux professionnels comme les organismes tiers indépendants (ou OTI).
Ce changement de nom est effectif depuis le 1er janvier 2024. Il s'inscrit dans le cadre de la transposition en droit français de la directive CSRD (ordonnance n°2023-1142 du 6 décembre 2023) et vise à mieux représenter l'étendue de son champ de régulation auprès des acteurs nationaux et internationaux.
Les Normes d'Exercice Professionnel (NEP)
Les NEP définissent les contrôles à opérer lors de la réalisation de la mission et les procédures qualité à mettre en ½uvre dans le but de sécuriser la réalisation des travaux. Les NEP couvrent différents aspects de la mission et sont également adaptées aux entités auditées. Ainsi les NEP abordent :
- audit des comptes mis en ½uvre dans le cadre de la certification des comptes : lettre de mission, planification de l'audit, caractères probants des éléments collectés, modalités relatives au rapport émis... ;
- examen limité en application de dispositions légales et réglementaires ;
- interventions en application d'autres dispositions légales ou réglementaires ;
- autres obligations du commissaire aux comptes en application de dispositions légales ou réglementaires (lutte contre le blanchiment et le financement du terrorisme).
Un arrêté du 13 novembre 2024 homologue onze NEP révisées. Adoptées par la H2A le 16 juillet 2024, ces normes entrent en vigueur dès le 20 novembre 2024.
Les normes révisées concernent :
- la prise de connaissance de l'entité et de son environnement (NEP 315) ;
- l'évaluation du risque d'anomalies significatives dans les comptes (NEP 330) ;
- la communication des faiblesses du contrôle interne (NEP 265) ;
- les procédures analytiques (NEP 520) et la sélection des éléments à contrôler (NEP 530) ;
- l'audit des estimations comptables (NEP 540) ;
- les relations avec les parties liées (NEP 550) ;
- les principes spécifiques à l'audit des comptes consolidés (NEP 600) ;
- les missions spécifiques des commissaires aux comptes nommés pour 3 ou 6 exercices, notamment dans les petites entreprises (NEP 911 et NEP 912) ;
- certification des comptes des organismes nationaux de Sécurité sociale (NEP 920).
Cette mise à jour vise à renforcer la qualité des audits en alignant les pratiques professionnelles sur les évolutions réglementaires récentes. Les commissaires aux comptes, ainsi que les organes de régulation et de discipline de la profession, sont directement concernés par ces nouvelles dispositions.
Attention
Un arrêté du 27 novembre 2024 modifie plusieurs dispositions du titre II du livre VIII du Code de commerce, notamment pour corriger des erreurs de références et d'intitulés, ainsi que pour publier des normes d'exercice professionnel (NEP) homologuées qui avaient été omises dans l'arrêté du 13 novembre, il s'agit de la :
- NEP-300 : planification de l'audit qui définit la démarche que doit suivre le commissaire aux comptes pour planifier son audit, incluant l'élaboration du plan de mission et du programme de travail ;
- NEP-9520 : diligences relatives aux comptes présentés selon le format d'information électronique unique européen qui précise les procédures que le commissaire aux comptes doit mettre en ½uvre pour vérifier le respect du format électronique unique européen (ESEF) lors de la certification des comptes annuels et consolidés.
Les normes comptables
Le respect des normes comptables s'impose aux commissaires aux comptes. Les normes comptables françaises sont édictées par l'Autorité des Normes Comptables (ANC). Il existe notamment un référentiel présentant le plan comptable général mais également un référentiel spécifique aux comptes consolidés. Lorsqu'elles sont applicables, les normes internationales (IAS et IFRS) de l'IASB doivent également être respectées.
Quel est le processus d'homologation des NEP ?
L'élaboration des normes d'exercice professionnel suit un processus précis. Les demandes sont formulées et soumises à la commission paritaire composée de représentants de la H2A et de commissaires aux comptes. Cette commission prépare un programme de travail qu'elle soumet ensuite à la H2A. La commission paritaire travaille sous la surveillance du commissaire du gouvernement. Elle dispose de 4 mois pour élaborer un travail. Si le délai s'avère plus long, le Garde des sceaux peut intervenir et demander à la H2A de prendre le relais afin d'accélérer le processus.
Le projet de norme réalisé par la commission paritaire est ensuite transmis à la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes qui communique son avis dans un délai d'un mois auprès de la H2A.
La H2A peut désormais soit adopter la norme sans modification, l'adopter en y apportant des amendements ou refuser l'adoption.
Pour terminer, en cas d'adoption par la H2A, la norme doit être homologuée par le garde des sceaux. Cela prend la forme de la publication d'un arrêté intégré dans le Code de commerce.